Однако соблюдение общих принципов проведения аудиторской проверки, изложенных в стандарте, не может быть достаточным для выражения мнения аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности. При подготовке аудиторского заключения важным становятся требования внутренних стандартов.

Аудиторская фирма может подготовить 5 видов заключения:

· безусловно положительное;

· безусловно положительное заключение при наличии серьезного сомнения о возможности экономического субъекта продолжить деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом;

· условно-положительное;

· отрицательное;

· аудиторское заключение с отказом от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности.

Основным критерием при подготовке заключения того или иного вида является степень существенности выявленных обстоятельств. Каждая аудиторская фирма должна определить, что понимать под степенью существенности, а также иметь критерии, которыми она руководствуется при определении вида подготавливаемого заключения. При проведении аудиторской проверки одна и та же ошибочно проведенная операция в различных банках по степени существенности будет классифицирована по-разному. В п. 2.4 Приказа предусмотрено, что "в аудиторском заключении должны быть изложены все существенные обстоятельства, установленные при проведении аудита.

Существенными признаются обстоятельства, значительно влияющие на достоверность отчетности кредитной организации.

Для определения уровня существенности при планировании и проведении аудита аудиторская фирма (аудитор) должна основываться на внутрифирменных стандартах, если законодательством и нормативными актами, регулирующими банковский аудит, не установлены более жесткие требования" [ ].

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Существенность и аудиторский риск", одобренным Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 22 января 1998 г., "под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения" [ ].

Очевидно, что аудиторская организация для каждого вида аудита должна иметь отдельный внутренний стандарт, поскольку виды деятельности и базовые показатели для различных субъектов будут различны.

По окончании проверки на основании выборок аудитор производит оценку существенности обнаруженных отклонений и ошибок в ведении бухгалтерского учета. Если степень существенности превышает установленный процент, аудиторская фирма готовит условно-положительное заключение, если не превышает, - безусловно положительное заключение. Если процент существенности составляет, например, более 50 -60%, готовится отрицательное аудиторское заключение. В случае если исходя из накопленного опыта выявленные обстоятельства не позволяют аудитору сделать вывод и подготовить отрицательное заключение, он может отказаться от выражения своего мнения.

Для выполнения требований аудиторского стандарта существенности при проведении аудита кредитной организации таким-то предложены следующие этапы работы [ ]:

1. Классификация банка в зависимости от видов выполняемых операций:

· мелкий банк, выполняющий в основном кредитные операции, депозитные операции, некоторые операции с ценными бумагами;

· средний банк, выполняющий кредитные операции, операции с ценными бумагами различных видов, обращающимися на фондовом рынке, имеющий филиалы и сеть корреспондентских отношений;

· крупный банк, имеющий генеральную лицензию, многофилиальную структуру, предлагающий весь спектр банковских услуг.